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[税案观察] 未履行代扣代缴义务要补扣补缴?扣缴义务人补缴后如何追讨税款?

税月如歌 / 2020-01-30
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  • 扣缴义务人
  • 代扣代缴
  • 税案解析
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。

    大年初六,小编继续祝各位朋友新年吉祥,平安健康


    之前看过一些关于扣缴义务人与纳税义务人之间“补扣补缴”纠纷的案例,有的是税局稽查补缴之后的纠纷,有的则是扣缴义务人自行“代缴”之后再“补扣”的纠纷。对于第一种,因为有税局的稽查在前,“补缴”有一定的依据,所以在诉讼中扣缴义务人一般能得到法院的支持,判决纳税义务人返还税款。而对于第二种,则往往因为扣缴义务人的代缴金额,事前没有得到税局的认定,纳税义务人因此作为不认同的理由,扣缴义务人也无法证明代缴金额的的正确性而败诉。

    今天,我们来整理一下第一种“补扣补缴”纠纷。

    目录

    ⊙ 扣缴义务人未履行代扣代缴需要补扣补缴吗?

    ⊙ 扣缴义务人“补扣”时可以起诉纳税人追讨税款吗?

    ⊙ 扣缴义务人代“补缴”后应该怎样向纳税人追偿税款?

     

    扣缴义务人未履行代扣代缴需要补扣补缴吗

    很多税友认为,扣缴义务人是有代扣代缴的义务,但是如果扣缴义务人未履行该义务,按照《征管法》的规定,税务机关应该向纳税人追缴税款,对扣缴义务人则处罚款。所以,扣缴义务人没有补扣补缴税款的义务。

    而国税发〔2003〕47号则规定,扣缴义务人没有履行代扣代缴义务时,税局可以要求其限期补扣。

    于是,有税友认为47号的规定是违反《征管法》的,单方面减少税务机关的追缴义务,将本部门法律职责推给了扣缴义务人。但也有税友认为,按《行政处罚法》,税局可以对扣缴义务人处以“限期改正”,则是可以处于限期“补扣补缴”。

    (PS:关于“限期改正”这个说法,小编认为有点牵强,因为如果这样理解,“限期改正”这个处理就可以适用于一切违法行为了,包括在追征期的案子中,也有税务机关以责令“限期改正”是没有期间限制的说法来绕过追期的时间限制,把没有申报但又过了追征期的税款用“限期改正”补充申报来追征。但是说47号违法上位法,也没有足够的依据,因为47号只是规定责成扣缴义务人“补扣”,并没有规定免除税务机关的追缴义务,两者并不矛盾)

    国税发〔2003〕47号是否违反上位法

    相关案例:(2016)浙09行终37号

    本院认为....国税发[2003]47号文件第二条第三款系依据《税收征管法》第六十九条制定,该条款明确了对于扣缴义务人未履行其扣缴义务的,在税务机关向纳税人追缴税款并可对扣缴义务人作出处罚外,扣缴义务人还应当限期补扣或补收其应扣未扣、应收未收的税款。即该条款强调的是扣缴义务人应当履行其本应承担的法定的扣缴义务,并未加重扣缴义务人的法定义务,亦未减损其权利,且未免除税务机关向纳税人追缴税款的义务,符合《税收征管法》第六十九条的立法目的和授权范围。


    也有一种观点认为,“百分之五十以上三倍以下的罚款”,这个裁量幅度中,如果不要求扣缴义务人补扣补缴的话,罚款的幅度就会高一些,会把未扣未缴的税款也罚进去,以避免税款的流失。对这个观点不作评价。

    从实际操作的角度来看,当然是责令扣缴义务人去“补扣”税款,比税务机关去追要方便了。所以,就有了要求扣缴义务人“补扣”的规定。

    但问题是,纳税人已经收了钱了,如果在限期内不配合扣缴义务人“补扣”,扣缴义务人追缴不到税款,那怎么办呢?是由税务机关去追缴?还是扣缴义务人在限期内先行代“补缴”呢?

    实际中,就经常是,扣缴义务人在限期内根据《税务处理决定书》先行补缴了税款。

    然后,要么扣缴义务人自已承担了;要么,就有了下面的两个问题。

     

    缴义务人“补扣”时可以起诉纳税人追讨税款吗

    税务机关责成扣缴义务人“补扣”税款,那么,扣缴义务人在纳税人不配合的情况下,可以通过起诉的方式先向纳税人追讨税款吗?以避免先行“补缴”后再追偿难的问题。小编认为,是比较难得到法院的支持的。原因如下:

    1、款项已经全部支付给纳税人,扣缴义务人在先行代“补缴”税款前,扣缴义务人与纳税人之间,并没有债权债务关系,不能提起债权之诉。

    2、《征管法》规定的是由税务机关向纳税人追缴,法律没有赋予扣缴义务人追缴税款的行政权利,虽然国税发〔2003〕47号规定扣缴义务人限期“补扣”、国税函〔2004〕1199号规定“追缴”,但是,在法律上,扣缴义务人并没有强行追缴的行政权力。

    3、在扣缴义务人未履行扣缴义务,支付了全部报酬之后。税务机关、扣缴义务人、纳税人三者之间的关系,变为:税务机关与扣缴义务人之间的责成“补扣”和处罚关系;税务机关与纳税人之间的追缴关系,债权债务关系;扣缴义务人与纳税人之间呢?只能是民事关系,而民事关系没有“补扣”这个权力,只能追究债权债务关系,但两者之间此时不存在债权债务关系。那么,扣缴义务人和纳税人之间,在代“补缴”之前,没啥关系!

    无从起诉。

     

    补缴后应该如何向纳税人追讨税款

    既然不能在代“补缴”前先向纳税人追讨税款,那么扣缴义务人要么就跟税务机关争辩,认为不该其“补缴”,但是不“补缴”,估计也怕罚款会过高。所以,经常就先代纳税人“补缴”了,接着向纳税人追偿(估计一般发生在国企、事业单位,因为有责任嘛)。那追偿应该用什么名义起诉呢?

    一般债权债务纠纷?不对

    应该是“不当得利纠纷”,因为扣缴义务人代纳税人缴纳了税款。代扣代缴义务人因代缴行为受损,纳税人取得了不再需要向税务机关纳税的利益,因此这两个平等的民事主体之间,形成了不当得利之债。

    裁判文书网上相关的案例不少,所以不一一列举了,归纳一下主要观点。

    纳税人观点

    1、扣缴义务人没有垫付税款的义务,应当由税务机关向纳税人追缴。税收是行政行为,不是民事行为。扣缴义务人明知其不是纳税主体,擅自垫付税款,自身存在过错。应该向税务机关要求退税,再由税务机关向纳税人追缴。

    2、纳税人有理由认所拿到的劳动报酬为税后的收入,是扣缴义务人已经履行了代扣代缴义务后再支付的。扣缴义务人应该证明其为税前收入。

    3、纳税人不认可扣缴义务人代缴的税款金额,税务机关没有向纳税人发出任何文书通知补缴税款,也没有通知税款金额。扣缴义务人自行计算后补缴的金额,纳税人不认可。

    4、即使税务机关向纳税人追缴税款,纳税人也依法享有复议、诉讼等抗辩权利,扣缴义务人直接垫付税款,剥夺了纳税人的权利。

    (PS:其实纳税人的观点也挺有道理的,但是从实际出发,是不大可能得到支持的)

    法院观点

    扣缴义务人代为向税务部门补缴的是纳税人的个人所得税,有权就该款向纳税人进行追偿。至于税款金额,系由税务部门依法认定,若纳税人对补缴税款及税款金额存有异议,应当循合法救济途径向相关行政部门依法提出。纳税人因扣缴义务人的代缴行为免于直接纳税的义务,产生相应的利益,而扣缴义务人受到损失,因此双方形成不当得利之债,扣缴义务人有权向纳税人追偿履行代扣代缴的税款。

    (判决很直接,其实回避了一些问题,不过也是意料之中了,难道判决纳税人不用还钱,让扣缴义务人找税局退税,然后税局再向纳税人追缴吗)

    相关案例: (2019)浙01民终6236号   、(2018)浙0106民初5553号、 (2017)沪02民终9136号

     

    小编乱弹:

    1、在扣缴义务人未履行代扣代缴义务的情况下,到底该不该要求扣缴义务人“补缴”税款,答案应该是清楚的。2001年5月前旧的《征管法》规定由扣缴义务人补缴,但是2001年版的《征管法》规定是由税务机关向纳税人追缴。由此可见,扣缴义务人的“补缴”义务是被免除的。即使在规范性文件国税发〔2003〕47号和国税函〔2004〕1199号中都规定了扣缴义务人的“补扣”、“追缴”,但是也不能理解为扣缴义务人如果追不到,就要代为“补缴”,而应该是由税务机关履行追缴的责任。

    所以在实践中,有些税务处理仍然是要求扣缴义务人先行“补缴”实际是欠妥的。这也就导致了扣缴义务人事后追讨难的问题,而法院在判决的时候,基于现实考虑,也会回避纳税人的一些观点,判决纳税人返还税款。

    2、但是说到底,问题的根源还是扣缴义务人身上,前期不履行代扣代缴义务,不排除是为了节省支出。因为纳税人很可能要求的是税后报酬,如果代扣代缴了,就达不到纳税人的要求,需要提高报酬,最终的税费仍然是由扣缴义务人承担。

    3、所以:

    1、对于扣缴义务人,不建议用不履行代扣代缴的方式来避税,避免不必要的纠纷和罚款。

    2、对于纳税义务人,如果协商的是税后报酬,应在合同中写明。并写明收到报酬时扣缴义务人已经代扣税款,避免日后被追缴税款。

    相关法规

    《征管法》

    第六十九条扣缴义务人应扣未扣、应收而不收税款的,由税务机关向纳税人追缴税款,对扣缴义务人处应扣未扣、应收未收税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

    国税发〔2003〕47号

    扣缴义务人违反征管法及其实施细则规定应扣未扣、应收未收税款的,税务机关除按征管法及其实施细则的有关规定对其给予处罚外,应当责成扣缴义务人限期将应扣未扣、应收未收的税款补扣或补收。

    国税函〔2004〕1199号

    二、关于扣缴义务人应扣未扣税款的法律责任问题2001年5月1日,对扣缴义务人应扣未扣税款,适用修订前的《中华人民共和国税收征收管理法》(以下简称《征管法》),由扣缴义务人缴纳应扣未扣税款;2001年5月1日后,对扣缴义务人应扣未扣税款,适用修订后的《征管法》和《国家税务总局关于贯彻中华人民共和国税收征收管理法及其实施细则若干具体问题的通知》(国税发[2003]47号),由税务机关责成扣缴义务人向纳税人追缴税款,对扣缴义务人处应扣未扣税款百分之五十以上三倍以下的罚款。

     

    税月如歌

     

    作者
    • 税月如歌 林燕玲(税月):注册会计师、税务师、资产评估师、律师。省级注册会计师行业领军人才、百强事务所质控负责人。 刘继承(如歌):注册会计师、税务师、房地产估价师。省级注册会计师行业领军人才、百强事务所合伙人。
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