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一头雾水的劳务报酬和经营所得?

汪道平 / 2020-01-22
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  • 房地产财税
  • 劳务报酬
  • 经营所得
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    [房地产税筹72变4]--以地产企业全民营销为例

    今年年初,财税评论公众号就指出《2019年起代开劳务发票需重视个税扣缴问题》,一年过去了,可很多朋友对于如何区分劳务报酬和经营所得还是一头雾水。

     

    Lawping曾经从实操角度提供三个建议:

    1、看定义。个税实施条例中规定了两者具体范围,不过单纯概念或合同中去界定,比较模糊也扯,不建议。

    比如,实施条例中对各自的定义和范围是:

    (二)劳务报酬所得,指个人从事劳务取得的所得,包括从事设计、装潢、安装、制图、化验、测试、医疗、法律、会计、咨询、讲学、新闻、广播、翻译、审稿、书画、雕刻、影视、录音、录像、演出、表演、广告、展览、技术服务、介绍服务、经纪服务、代办服务以及其他劳务取得的所得;

    (五)经营所得是指:

    1.个人通过在中国境内注册登记的个体工商户、个人独资企业合伙企业从事生产、经营活动取得的所得;

    2.个人依法取得执照,从事办学、医疗、咨询以及其他有偿服务活动取得的所得;

    3.个人承包、承租、转包、转租取得的所得;

    4.个人从事其他生产、经营活动取得的所得。

    但对于同一业务活动,特别是两类所得重合的范围(包括正列举的医疗、咨询等,以及兜底的其他有偿服务活动)比如个人从事的咨询所得,如何区分是劳务报酬所得,还是经营所得?争议很大。

    2、用法律形式区分。Lawping曾建议,如个人经常取得经营所得,可考虑设立个体工商户、个人独资企业、合伙企业等。增值税小规模纳税人月不含税收入10万(或季度30万)的免增值税(开具专用发票不免),如能核定征收个税则税负更低。而且,个人成立个体户、独资企业或合伙企业,由于明确了经营的法律主体,也可以避免个人代开发票的麻烦,以及相关业务可能被认定为劳务报酬的可能,对业务多的个人强烈建议。

    3、代开的发票上注明。如果税局代开,具体项目如能明确是经营所得且已代征、甚至核定征收了个税,原则上不会有作为劳务报酬并入综合所得问题。而如果是劳务报酬,则税局一般不再代征个税,而支付方代扣代缴个人所得税。不过如果个人没有其他综合所得或收入总额不大,作为劳务报酬未必是坏事。

    比如,某纳税人每月固定一处取得咨询类劳务报酬1万元,适用20%预扣率后预缴个税1600元,全年19200元;全年算账,全年劳务报酬12万元,减除6万元费用(不考虑其他扣除)后,适用3%的综合所得税率,全年应纳税款1080元。因此,可申请18120元退税。而该纳税人如果每次按经营所得纳税则可能实际税负高于按综合所得纳税。

     

    不过,今年各地也陆续明确了个人代开发票的规则,比如天津江西黑龙江广西湖南山西等省税务局相继出台了代开发票的相关政策,主要内容是,个人在税务机关代开劳务报酬发票不再附征个税。基本规则是:属于劳务报酬所得的,由支付方代扣代缴个人所得税,属于经营所得的,由个人自行申报或者税局核定征收个人所得税,支付方不负有代扣代缴个人所得税义务。(在代开发票环节,只核定征收租售不动产和经营所得个人所得税,对于其他个人所得,不再预征。)

    比如天津市税务局关于经营所得核定征收个人所得税有关问题的公告(2018年第30号)第四条规定,除对代开货物运输业发票的个体工商户、个人独资企业和合伙企业依照《国家税务总局关于代开货物运输业发票个人所得税预征率问题的公告》(国家税务总局公告2011年第44号)规定按开票金额的1.5%预征个人所得税外,其他纳税人代开发票时不再预征“经营所得”个人所得税。

    比如湖南明确, “除代开货运发票的个人所得税纳税人统一按开票金额的1.5%预征个人所得税(国家税务总局公告2011年第44号)外,2019年2月1日起,个人合伙企业、个人独资企业、个体工商户及自然人在申请代开发票环节,税务机关只对增值税、消费税城市维护建设税教育费附加、地方教育附加等5个税费种征收相应税费,其他税费种由纳税人按有关规定自行申报缴纳。”

    比如,江西省税务局公告2019年第4号明确,“对未办理税务登记的自然人纳税人,临时从事生产、经营活动取得经营所得(有扣缴义务人的除外)代开增值税发票时,按照开具发票金额(不含增值税)1.3%预征个人所得税。”“对自然人纳税人取得劳务报酬所得、稿酬所得和特许权使用费所得需要代开发票的,在代开发票环节不预征个人所得税。其个人所得税由扣缴义务人依照《个人所得税扣缴申报管理办法(试行)》(国家税务总局公告2018年第61号发布)规定预扣预缴(或代扣代缴)和办理全员全额扣缴申报。代开发票单位在开具发票时,应当在发票备注栏内统一注明“个人所得税由支付方依法预扣预缴(或代扣代缴)”。”其后还明确相关行业为:工业、交通运输业、商业;修理、修配业;娱乐业;住宿、饮食等居民服务业;其他行业。

    Lawping经常说,有时候征管上的规定比实体上规定更影响税务管理。比如各地税局对于代开个人发票的规则改变,就给企业税务管理带来了不少挑战,另外也很大程度影响个人年终个税汇缴。

     

    一、对企业税务管理带来的挑战(以地产企业全民营销为例)

    比如某家地产公司A打出,“无论你是学生或是上班族、老板、中介等等转发此文到朋友圈均可成为我们的"全民介绍人" 让你轻松赚外快,奖金拿到手软”

    全民营销的主体包括内外部,除了员工(销售部门,以及工程、采购、成本、物业、财务等其他部门),还包括供应商、股东、银行等其他外部机构,只要能带来客户都属于营销队伍的一员。

    (一)比如内部员工小王取得营销现金奖励6000元,地产公司A如何代扣个税和入账?

    据Lawping所知,至少存在以下几种做法:

    1、按偶然所得代扣个税并列支营销费。房企A按偶然所得对小王代扣20%个税1200元,发放税后奖金4800元,以发放签收单入账列支营销费6000元。

    2、按劳务报酬所得代扣个税并列支营销费。房企A按劳务报酬所得对小王代扣20%个税1200元,发放税后奖金4800元,以发放签收单入账列支营销费6000元。

    3、按工资薪金所得代扣个税并列支营销费,房企A按工资薪金所得将6000元并入小王当月薪资并扣税,以工资发放单入账列支营销费6000元。

    Lawping认为:

    以上做法1是错误的,营销佣金明显不是偶然所得。

    由于劳务报酬所得和工资薪金所得均属于综合所得,做法2、3均可。

    但做法2存在列支票据不合规的问题,总局2018年第28号第九条规定,企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目的,对方为已办理税务登记的增值税纳税人,其支出以发票(包括按照规定由税务机关代开的发票)作为税前扣除凭证;对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人,其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证,收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。

    也就是说,做法2中以签收单入账,可能会被认定为票据不合规,应尽量取得个人在税局代开的劳务报酬发票。(根据目前多数地方规定,税局代开劳务费发票除了征收增值税及附加外,不再代扣个税,而由发放单位A自行代扣代缴。)也就是说,房企A原则上可以按增值税税后收入代扣个税,以上做法除了票据不合规外,还多扣了个税

    做法3比较简单,规避了代开发票问题,作为工资收入,在新个税体系下也没有增加员工税负。但建议列支科目为职工工资薪金即可,放入营销费列支可能也存在票据合规问题。

    (二)比如外部个人小李取得营销现金奖励6000元,地产公司A如何代扣个税和入账?

    一般而言,应按以上做法2取得小李在税局代开的劳务报酬发票,并代扣相应个税,列支营销费。

    但如果外部个人非常多,相应事项发生非常频繁,财务部大概会崩溃,而外部个人可能也会抱怨非凡,每次代开票,扣个税,程序上比较烦,易得罪人。

    这时候有两种解决方式:

    一是如Lawping建议按经营所得开票和申报,小李如果经常从事营销业务,频繁取得相关收入,可以考虑去设立个体工商户、个人独资企业、合伙企业等。增值税小规模纳税人月不含税收入10万(或季度30万)的免增值税(开具专用发票不免),如能核定征收个税则综合税负更低。对于地产公司A来说,只需要取得小李开的营销费发票即可,不存在代扣个税问题。

    二是现在存在的一些取得委托代征资质的共享经济平台,A公司统一与这些平台结算,平台再和相应外部个人结算,但可能也存在一定问题,这里不再详述。

     

    二、个人视角的趋利选择(劳务报酬也能变经营所得?)

    临近年底,国税总局出台了《关于个人所得税综合所得汇算清缴涉及有关政策问题的公告》以及《关于办理2019年度个人所得税综合所得汇算清缴事项的公告征求意见稿》。

    以上,对于小王,不管申报的是劳务报酬还是工资薪金所得,相应佣金均需要并入年度综合所得,确定是否需要汇算清缴,多退少补。

    而对于小李,如开具的是劳务报酬发票,也需要将收入并入年度综合所得。

    国家税务总局公告2018年第61号第四条规定,实行个人所得税全员全额扣缴申报的应税所得包括:劳务报酬所得;稿酬所得;特许权使用费所得;利息;财产租赁所得;财产转让所得。也就是说,一般而言自然人个人给公司代开发票,公司支付报酬费用,除涉及经营所得之外,公司都负有代扣代缴个人所得税的义务。

    而如果代开的是经营所得发票,或是自己成立实体开票,应该由取得所得的个人自行按规定申报纳税。(国家税务总局公告2018年第62号第二条规定,纳税人取得经营所得,按年计算个人所得税,由纳税人在月度或季度终了后15日内,向经营管理所在地主管税务机关办理预缴纳税申报,并报送《个人所得税经营所得纳税申报表(A表)》。在取得所得的次年3月31日前,向经营管理所在地主管税务机关办理汇算清缴,并报送《个人所得税经营所得纳税申报表(B表)》;从两处以上取得经营所得的,选择向其中一处经营管理所在地主管税务机关办理年度汇总申报,并报送《个人所得税经营所得纳税申报表(C表)》。)

    因此,如果是小王或是小李,因从事生产经营而从与其不具有劳动/劳务合同关系的企、事业单位所取得的生产经营所得,可考虑到税局代开(核定)或是自己成立相关实体从事经营业务。

    而如果是与有劳动关系、或是类似劳动关系的实体发生业务劳务等服务,需特别注意劳务报酬(或工资薪金)与经营所得的混同,税局可能会对该类涉及避税的业务进行调整和处罚。

    附:2019年CPA教材对劳务报酬所得和经营所得的解释

    2019年CPA教材对劳务报酬所得和经营所得的解释

    汪道平

    作者
    • 汪道平 现任某百强地产公司税务负责人,税务律师、注册税务师。曾先后在上海税务系统、私募机构、复星集团、百强地产公司等从事十余年税务工作。 公众号“财税评论”主要撰写人,主要专注于房地产、资本市场和金融机构财税业务。在房地产、金融、投资等集团企业股权架构设计、并购重组、土增清算、税务稽查、企业集团税务风险控制和筹划等方面有丰富的税务处理实践经验。
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