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房产涉税问题分析

老税官 / 2019-11-13
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  • 房地产财税
  • 涉税问题
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    房产是以公司名义还是个人名义购置持有,很难笼统判断优劣,要看公司的具体财务数据和盈利情况,结合财税政策,来综合分析总体的利弊。

    房产是以公司名义还是个人名义购置持有,很难笼统判断优劣,要看公司的具体财务数据和盈利情况,结合财税政策,来综合分析总体的利弊。在购置、持有环节,财税政策简要明晰,筹划意义并不大,如果有所谓的筹划价值,也只是顾及眼前利益而谈,必须要考虑全环节的涉税问题。

    公司购置的,可以取得用于抵扣的增值税进项税额,可以作为企业所得税的税前扣除。但是,持有环节要缴纳房产税城镇土地使用税,转让环节要缴纳增值税及附加、土地增值税印花税、企业所得税。且前期获得的抵扣税额、税前扣除金额,相当于在转让或清算时被全额冲销,加上增值获益部分,全部应税。前期的抵扣、扣除利益,都给还回去了。

    房产涉税问题分析

    相对来说,公司房产在转让环节的增值税和土地增值税处理略显复杂。

    一、财税【2016】36号规定,不征收增值税项目:---5、在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,其中涉及的不动产、土地使用权转让行为。

    1、前提:资产重组。资产重组的具体概念是什么?不清楚,只能看文件其后规定的具体内容。

    2、方式:合并、分立、出售、置换等。方式比较宽泛,企业层面的合并、分立,具体资产的出售、置换,均属于方式之一,给人留下无限遐想的空间。

    3、核心:与全部或者部分实物资产相关联的债权、负债和劳动力。重组资产相关联的三要素要一并转让,问题是判断关联的债权、负债和劳动力的标准是什么?企业财务核算上并不存在与资产关联的三要素的数据,是按资产比例进行分割确认吗?所以,这是确认该项不征税的风险所在。

    也有观点认为,只要三要素中有全部或部分,实际跟随资产转让,就应确认为资产重组的不征增值税项目。不排除有这样成功操作的实例,但个人认为,这样处理会造成很大的避税漏洞。

    例1:2019年11月,甲公司卖楼,售价5000万,2016年11月购进时4000万,甲公司或将个别员工,或将小额应收及应付款等债权、负债,按资产重组一并转让给乙公司。甲公司获得增值税不征的利益,可开具编码为607的“资产重组涉及的不动产”增值税普通发票5000万。乙公司得不到增值税抵扣,但是,如果乙公司是增值税免税单位,或者是享受增值税即征即退、超税负返还单位,也算是两全其美。

    又如,丙医疗器械公司销售医疗设备1000万给丁民营医院。按国家税务总局2011年第13号公告 规定,纳税人在资产重组过程中,通过合并、分立、出售、置换等方式,将全部或者部分实物资产以及与其相关联的债权、负债和劳动力一并转让给其他单位和个人,不属于增值税的征税范围,其中涉及的货物转让,不征收增值税。按上述方法处理,该交易是否亦属于不征增值税项目呢?

    如果对实物资产“相关联”的要求过于宽松,显然会留下极大的避税漏洞。因为有与资产相关联的劳动力的表述,是否可以理解为,此处的资产,不是企业自产的货物,而是用来组织生产的生产设备、器具等货物呢?这些细节问题不够明确,给实务处理带来极大的困惑,期待总局进一步出台文件予以具体界定。

    二、财税[2018]57号规定,按照法律规定或者合同约定,两个或两个以上企业合并为一个企业,且原企业投资主体存续的,对原企业将房地产转移、变更到合并后的企业,暂不征土地增值税;按照法律规定或者合同约定,企业分设为两个或两个以上与原企业投资主体相同的企业,对原企业将房地产转移、变更到分立后的企业,暂不征土地增值税;单位、个人在改制重组时以房地产作价入股进行投资,对其将房地产转移、变更到被投资的企业,暂不征土地增值税。

    1、合并的要点:原企业投资主体存续。投资主体存续,是指原企业出资人必须存在于改制重组后的企业,出资人的出资比例可以发生变动。改制重组,应是指改制或重组两项经济行为。

    例2:甲(股东张某60%、王某40%)、乙(股东李某70%、谢某30%)公司合并为A公司,原股东均成为A公司新股东,也就是原股东在合并后并未直接获得现金,而是继续持股。甲公司自有的房产5000万,合并后产权转给A公司,暂不缴纳土地增值税。

    财税(2018)17号规定, 两个或两个以上的公司,依照法律规定、合同约定,合并为一个公司,且原投资主体存续的,对合并后公司承受原合并各方土地、房屋权属,免征契税。A公司合并时取得房产产权免征契税。

    如果甲公司股东张某、王某想取得现金,是否只需各保留1股,也能获得暂不征土地增值税和免征契税的优惠呢?“出资人的出资比例可以发生变动”的条件是否过于宽松?“原企业出资人必须存在于改制重组后的企业”的要求是否形同虚设?

    再假设,甲公司的股东张某、王某,共同100%持有B、C公司,B、C公司共同100%持有甲公司,张某、王某一致将B、C公司转让给A公司,最终是甲公司的5000万房产实质转让给了A公司。那么,该项交易是否能享受以上增值税、土地增值税和契税的不征或暂不征或免征的优惠呢?

    土地增值税相对难以处理:

    国税函[2000]687号规定,鉴于深圳市能源集团有限公司和深圳能源投资股份有限公司一次性共同转让深圳能源(钦州)实业有限公司100%的股权,且这些以股权形式表现的资产主要是土地使用权、地上建筑物及附着物,经研究,对此应按土地增值税的规定征税。 

    本规定与财税[2018]57号是一致的,股权转让后拿钱走人不行,原股东必须继续存在,否则应税。仍然是57号的问题,是原股东必须100%继续存在,不得获取现金?还是可以转让一部分获得现金,甚至只保留1股就认可为存在呢?“出资人的比例可以变动”略显含糊,是与什么对比而产生的变动?反正,100%转让股权获取现金的肯定要应税。

    国税函[2009]387号规定,鉴于广西玉柴营销有限公司在2007年10月30日将房地产作价入股后,于2007年12月6日、18日办理了房地产过户手续,同月25日即将股权进行了转让,且股权转让金额等同于房地产的评估值。因此,我局认为这一行为实质上是房地产交易行为,应按规定征收土地增值税。

    本规定与财税[2018]57号的精神基本一致。投资时,投资方暂不征;投资后转让股权、拿钱走人的,应税。是对谁征税呢?是对投资方还是被投资方?

    国税函〔2011〕415号规定,经研究,同意你局关于“北京国泰恒生投资有限公司利用股权转让方式让渡土地使用权,实质是房地产交易行为”的认定,应依照《土地增值税暂行条例》的规定,征收土地增值税。

    以上甲公司的5000万房产要转让给A公司,是通过间接转让甲公司的控股企业B、C公司实现的。只是B、C公司的股东发生变化,而甲公司的股东仍然是B、C公司。以上征税的规定,应不适用于此种间接转让情形?而且交易方式也是十分隐蔽,异地设置控股企业,逐一核实的难度较大。

    2、分设的要点:与原企业投资主体相同。不改变原企业投资主体、投资主体相同,是指企业改制重组前后出资人不发生变动,出资人的出资比例可以发生变动。

    分设对出资人不发生变动的要求,与合并规定中的原投资主体存续,有所不同。主体存续,不允许退出,但允许新股东加入;而出资人不变,则不允许退出,也不允许新股东加入。

    比如,甲公司分设前股东是张某、王某,分设后的企业股东也只应是张某、王某。如果分设后企业的股东加入李某,或者王某转让股权退出,属于重组前后的出资人发生了变动,则应税。问题是重组分设10年后李某加入,或者张某、王某退出,实务中如何监控管理?显然是难度较大,除非在金三系统中提前置入股东变动的监控信息。

    3、暂不征:实质是递延纳税。只是重组节点暂不征,被合并方、被分立方或投资方的土地增值税的税负,实质转嫁给了合并方、分立方或被投资方。转让或原出资人退出或分设的原出资人变动,合并方、分立方或被投资方应缴纳土地增值税。

    作者
    • 老税官 注册税务师、多次省级业务能手、一线实操经验丰富。
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