以“自营”掩盖“分包” 这种操作方式不可取

作者：周亚洁 王文清

国际运输服务是出口退（免）税管理的难点。近日，B市税务机关在对跨境服务企业的检查中，发现A国际运输服务公司（以下简称A公司）2017年收入额与运输车辆耗油比例严重不符。税务机关通过对比、排查、分析等方法找出企业存在的风险点，并给出正确的税务处理方法。 

基本案情

国际运输服务企业申报出口退（免）税时，由于无法提供出口报关单及信息，给税务机关的日常管理和防范骗税工作带来一定的执法风险。A公司是B市开发区的一家国际运输服务企业，成立于2011年8月，是增值税一般纳税人，主要为哈萨克斯坦、吉尔吉斯斯坦等国家提供国际运输服务，享受出口退（免）税优惠政策。该企业2017年收入额为1391.6万元，取得增值税普通发票，价税合计为585.85万元，税金为20.85万元；取得增值税专用发票，价税合计为434.78万元，税金为35.25万元；开具增值税普通发票，价税合计为1309.82万元，税金为11.27万元；开具增值税专用发票，价税合计为58.49万元，税金为4.53万元；账表中体现全年油费为38.03万元。

疑点分析

B市税务机关根据A公司2017年度收入额与耗油比例不符的情况，进行了细致的案头分析，发现以下三处疑点。

1. 耗油量差异大。经与业务类型基本相似的另一家C国际运输公司比对发现，C公司2017年收入额为2595.79万元，油费为104.28万元，收入与油费比值为24.89；对比A公司2017年收入额为1391.6万元，油费为38.03万元，收入与油费比值为36.59。由此可见，两家企业在油耗量上存在较大的差异，税务人员判定A公司可能存在虚列用油数量，虚报运输费用、少计企业所得税的问题。

2. 车辆“常用而不损”。A公司在2017年全年用于购进车辆配件、车辆维修服务、车辆交通强制险等支出较少，但出车运输次数较多，属于车辆“常用而不损”类型的企业，税务人员由此判定A公司可能存在虚出车辆数量、多计外销收入申报出口退（免）税的问题。

3. 将他人的出口业务，记入自己名下。从A公司购进业务的数据上分析，随着该公司跨境服务收入和费用的增多，可能存在从其他运输公司购买运输业务的行为，并记入本企业名下以自营方式提供跨境服务的情况。

现场核实

B市税务机关在实地检查时，同样发现了三个问题。一是A公司2008年6月购入8辆牵引汽车，取得机动车销售统一发票。固定资产卡片上记载的开始使用日期为2008年8月28日，使用月限72个月，按平均年限法计提折旧。由此可知，这8辆牵引汽车截止到2014年8月已处于报废状态。二是A公司与一家运输公司于2015年3月8日签订了租赁期限为6年的长期合同，共租入20辆车，车辆的维护和保养由运输公司负责。三是A公司除了与他人签订长期车辆租赁合同外，在运力不足的情况下，还与货运代理D公司签订了货运委托合同，由D公司自行寻找运输个体完成运输业务。

综合上述情况，检查人员与A公司负责人李某约谈，李某在事实面前，承认他们是通过外借运输工具再以自营的名义提供国际运输服务，并申报出口退（免）税。

税务处理

一是按照租赁业务处理。A公司使用租赁的运输车辆提供国际运输服务属于自营业务，符合《财政部、国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件4《跨境应税行为适用增值税零税率和免税政策的规定》第三条规定，适用于出口免税政策。

二是按照分包业务处理。A公司因运力不足与货运代理D公司签订的货运委托合同，属于以无运输工具承运方式向境外提供服务不适用于免抵退税政策，应按照《国家税务总局关于发布〈营业税改征增值税跨境应税行为增值税免税管理办法（试行）〉的公告》（国家税务总局公告2016年第29号）第二条第十九款规定，以无运输工具承运方式提供的国际运输服务，享受增值税免税政策。同时注意，由于A公司与接受运输服务的公司签订的合同为跨境运输合同，其中涉及A公司将该跨境运输业务分包给货运代理D公司的情况，在开具发票时，仅就适用于免抵退税政策的业务开具“国际运输（服务）”项目发票，属于分包业务的应开具“货运代理（服务）”项目发票。

三是税款调整处理。税务机关根据A公司提供的2014年至2017年度的《国际运输收入表》《运输合同》《销售发票》《结算表》以及其他资料，结合已申报免抵退税金额和自有车辆运输应当申报的免抵退税金额，对租赁及无承运工具状态下多办理的免抵退税额进行追缴。

案例启示

从上述A公司国际运输服务虚假申报出口退（免）税的案例来看，跨境服务业务仍是当前出口退（免）税管理的重点与难点。主要表现为：一是不易发现问题。跨境服务不同于出口货物，可以凭出口货物报关单及信息申报退（免）税，跨境应税服务不具备这个条件，特别是2016年出口退（免）税实现无纸化申报后，在管理中无法达到与纸质单证对审及时发现疑点的效果。二是不好管理。由于跨境服务开具的普通发票税率为零，很容易产生虚增开票收入、多申报出口退（免）税的行为。三是难以识别业务真伪。跨境服务在退（免）税申报时，审核人员只能看到企业提供服务时所开具的发票，无法核实发票开具金额是否与实际承接业务相符，如不认真核对企业其他相关的原始资料，几乎无法识别业务准确与否，给税务人员办理业务带来很大风险。

案例点评

国家税务总局乌鲁木齐高新技术产业开发区税务局副局长葛文建认为，由于跨境服务具有一定的特殊性，出口退（免）税难以管理现象十分明显，应当审时度势重点解决面临的实际问题。建议：

一是细化跨境服务计税依据。根据跨境服务业务特点，细化跨境服务出口退（免）税计税依据，明确计算免抵退税收入为提供零税率应税服务取得的全部价款和价外费用。如划分国际运输服务的收入应包括运价收入、燃油费收入、保险费收入、逾重行李收入、退改签费收入、升舱选座费收入、加急取消费等各类收入和费用等。

二是加强跨境服务发票管理。规范统一跨境服务发票开具的要求，根据增值税发票管理规定，利用增值税系统升级版，提高零税率发票的规范性，同时方便税务机关监控跨境服务申报数据，有利于加强后续管理和风险防范。

三是建立跨境服务核查制度。根据出口退（免）税管理的相关要求，制定合理的跨境服务核查制度，结合审核疑点，核查纸质资料，实地核查服务贸易经营情况；按照分类管理类别，抽查服务企业原始凭证、纸质资料以及备案单证；对无法通过审核系统自动比对的，事后定期复核。

（作者单位：国家税务总局乌鲁木齐市高新区税务局、国家税务总局税务干部进修学院）