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财物盘点制度在中式会计中的产生与发展

杨良成 / 2017-11-26
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  • 盘点制度
  • 会计史话
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    随着经济社会的发展,有了存货,需要进行贮存,这样就要建立仓库,并进行仓库管理。为了达到账实相符,防止舞弊等目的,财务管理中的存货盘点制度应运而生。

    财物(存货)盘点制度,是财务管理监督的一项重要内容和制度,企业会计准则存货监盘进行了详细的规定。其实财物盘点制度在中式会计中有着悠久的历史,并随着经济社会的发展不断完善。

    随着经济社会的发展,有了存货,需要进行贮存,这样就要建立仓库,并进行仓库管理。为了达到账实相符,防止舞弊等目的,财务管理中的存货盘点制度应运而生。

    周朝以前夏商之时,财物的保管由哪个部门什么官职负责,笔者尚未找到明确的出处。据《周礼》记载,周朝的财物保管,属于小宰主管范围之内。小宰相当于周朝时的审计最高部门,下设宰夫,负责就地稽查财物出入情况,相当于审计特派员。宰夫进行审计时,肯定要对财务进行盘点。也就是说,周朝时,会计核算部门(司会)和财物保管部门已经分开,而且还有单独的审计部门。从宰夫的就地稽查分析,宰夫的盘点应以临时盘点为主,《周礼.天官.宰夫》中记载宰夫稽查时,“凡失财用物,辟名者,以官刑诏冢宰而诛之”,发现问题,可以随时向上级汇报进行惩处。但具体采用何种盘点制度与方法,从现有的文献资料记载中,笔者无从得知。

    春秋时期的富商范蠡,非常注重仓储和货物周转据《史记.货殖列传》记载,他有一套行之有效的“积著之理”,也就是选择时机,储备好商品,分类分批,货物出手要快,行如流水。可想而知,要做到这些,没有财物的盘点,不能心中有数,是很难达到的。至于范蠡是怎样分类分批进行核算盘点的,我们已经无法得知了。但可以肯定,周朝及春秋战国时期,中式会计财物盘点制度的雏形已经具备。

    秦朝时的财物盘点,有了明确的史料记载。秦律的《仓律》和《效律》对此均有记载。盘点制度分为年终盘点和临时盘点。年终盘点一般是围绕岁计而展开的,临时盘点主要是新旧官员交接时的实地盘点,将盘查后的实数移交新任官员,以明确经济责任。睡虎地秦简《效》一七三简和一七四简讲“仓啬夫及佐、史,其有免去者,新仓啬夫、新佐、史、主廥者,必以廥籍度之,其有所疑,谒县啬夫,县啬夫令人复度及与杂出之。禾赢,入之,而以律论不备者。”从以上史料可以看出,新旧交接,要根据会计簿书,校核实物,盘盈,要入账,盘亏,要以律论,也就是要进行处罚了。这是盘点制度。再看盘点方法。秦朝时的粮食、柴草等实物万石为一“积”,实行分仓分积保管和分仓分积发放的管理方法,财物盘点采取的是整数整盘,以“积”为单位进行盘点,钱币以“畚”为单位进行盘点。零数则是细盘,凡不满一“积”、一“畚”者则盘查细数。从考古发现的秦代私人印鉴中,发现的仓库保管官员的印章分析,秦朝的财物盘点过后,应该还有仓库保管官员在盘点记录上盖章以确定其经济责任。

    春秋战国时期,开始出现了专仓储备制度。如魏文章侯建创的御廪,春申君建造的吴二仓。秦始皇设立的太平仓比前之规模要大,西汉时大司农中丞耿寿昌奏设常平仓,这是中央一级的专仓,地方各郡亦相应设置专仓。因为粮食在古代是最重要的经济资源,历朝历代均相当重视,其后隋设义仓,后周时有惠民仓,宋时设广惠仓,南宋时有社仓等等。相当于中央储备粮,主要用于调剂丰歉,平衡粮价。有专仓就要有专管,如何完善专管,考核专管,这就需要有一系列的制度。如粮物出入手续制度,新旧官员交接时的移交制度,财物盘点制度等。大业元年隋炀帝设置的含嘉仓,据杜宝的《大业杂记》记载“仓有盐二十万石;仓西有粳米六十余窖,窖别受八千石”,可见其规模之大,而且规定凡财物出入必须持有加盖官印的证券,每仓粮谷除按手续加封外,还要求在纳粟砖上刻上储存年、月、仓容数量,以及各级主管官员的名字。如此庞大的数据,如此严格的手续,肯定是需要盘点做为其支撑的。从以上史料中可以分析得出,秦汉以来,中式会计中的财物盘点制度已经形成,并开始广泛运用。

    到了宋朝,财物盘点制度比前更进一步。宋时的审计部门是比部,“凡场务、仓库出纳在官之物,皆月计、季考、岁会。”宋太祖时规定,凡州官到任,必须亲自检阅所管帐籍和盘查清点官物,宋太祖还规定“主库吏三年一易”。宋太宗时,将中央库藏分左藏库和内藏库,曾令内藏库使于左藏库对绫罗等财物分门别类登记造册,按月向枢密院报告,内藏库之财物“每千计用一牙钱记之。凡名物不同,所用钱色亦异,他人莫能晓,匣而置之御阁,以参验账籍中定数。”(注1)此牙钱,相当于现在仓库中的卡片账,可以随时对照查验盘点,以确定实存数有无差错。从中可以看出,宋朝时对财物的管理已是管、算、查(监盘)三位一体,而且进行了常态化的管理,比之以前单纯的年终盘点和临时盘点更进了一步。

    财物盘点方法在代代相传中,随着经验的不断积累,方法日趋丰富,内容日益完善。财物盘点制度是和仓储管理密切相关的,到了明代,其仓储管理制度更趋完善,组织上更加重视,成立了专门的组织机构,方法体系上分运输、验收、会计、审计、起解等环节,对库藏财物进行全过程的控制,财物盘点制度与方法也随之进步。

     明代的财物盘点制度更进一层:明代官厅明确规定,凡官物“盘点见数”,一律对账交盘,明确提出要达到账实相符,不符的要进行调整;凡财物盘点,必须开具盘点单,又名“盘点清册”;既有月盘、季盘和年盘,也有交接时的临时盘点;对盘查结果的处理视其具体情况而定,正常损耗可以报销;户部盘查、内部盘查,结合委派专门官吏盘查、巡按御史盘查等等。盘点方法方面,采用分类盘点和抽样盘点。凡贵重财物如金银、珠宝之类采用逐一盘点,而对粗笨物质如柴草之类,则采用抽样盘点的方法,盘点时还要有巡仓御史现场监盘。明代盘点中区分主次轻重,采用分类盘点和抽样盘点的方法,较之以前的盘点有了质的飞跃。

     清朝时的财物盘点制度:清朝时的仓储管理也是分环节分类别进行管理的,“凡库储之别有五,一曰封储,二曰分储,三曰留储,四曰解储,五曰拨储。慎其收发,清其交代,时其盘查,罪其亏缺者。”(注2)制度方面有:文案比照勘合,粮谷定额报损;储藏分廒聚合,支给先进先出;仓满加印查封,动支听批开拆;运输讲程限,发放论时期;定期盘点与临时盘点、突击盘点相结合等等。乾隆二十一年在宫廷范围之内进行的盘查和乾隆四十七年在全国范围之内进行的大盘查,就是两次典型的突击盘点。清代官厅所用的盘点方法主要有三种:逐类盘点,抽查盘点,交叉盘点。其中抽查盘点即抽样盘点,交叉盘点则运用了牵制理论,甲盘乙,乙盘丙,丙盘甲,互相牵制,防止舞弊。盘点报表上运用了会计上的四柱清算法,创立了“四柱盘点单”,将“旧管、新收、开除、实在数目彻底查明”(注3)。可见清朝财计部门在传统盘点方法的基础上进行了改进和发展。

    随着经济社会的发展,各种数理统计和分析方法逐步引入到存货盘点方法之中,同时中式会计在引进复式借贷记账法,经过了接轨、趋同以及一体化的过程之后,存货的盘点制度与方法也日趋完善并为中式会计所用。

    注1:《宋史.食货志.会计》。

    注2:《清会典》卷十九,《户部》。

    注3:《清宫史训谕选录》,故宫博物院编《故宫周刊》第二十五期,第一版。

    杨良成

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    作者
    • 杨良成 湖北作家协会会员,注册会计师,长江大学客座教授,专攻会计文化。 微信公众号:杨良成会计文化
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