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从酿酒计利看汉代的成本会计

杨良成 / 2017-10-26
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  • 成本会计
  • 会计史话
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  • 声明:本文由会说作者撰写,观点仅代表个人,不代表中国会计视野。文中部分图片来自于网络,感谢原作者。
    通过和现代会计成本核算方法的对比,可以看出汉代手工业作坊的会计成本核算,已经有了很大的进步。

    《汉书.食货志》记录了一段汉代酿酒销售计利的文字,从中我们可以窥出汉代成本会计之一斑。其原文如下:

    “......令官作酒,以二千五百石为一均,率开一盧以卖,雠五十酿为准。一酿用粗米二斛,曲一斛,得成酒六斛六斗。各以其市。月朔米曲三斛,并计其贾而参分之,以其一为酒一斛之平。除米曲本贾,计其利而什分之,以其七入官,其三及醩酨灰炭给工器薪樵之费。”

    这段话可分三部分来分析。第一部分是讲酒的经营。“令官作酒,以二千五百石为一均,率开一盧以卖,雠五十酿为准。”当时酒在某地的销售标准数量,以二千五百石为一均,民间对官酒的分销以五十酿为限。

    第二部分为酒的成本。“一酿用粗米二斛,曲一斛,得成酒六斛六斗。”说的是每一酿用粗米二斛,曲一斛(指每一酿的原材料消耗),得成酒六斛六斗(指每一酿的成酒产量)。

    应该成酒六斛六斗的原材料成本单价很好算,粗米、曲的原材料价格分别乘以原材料单位二斛、一斛即可得总成本,然后除以成酒的数量六斛六斗即可得成酒一斛之原材料单价。这就是不含人工成本等因素时,每一斛成酒的成本。

    第三部分是计算经营酒的利润,也是这段话的核心与关键之所在。“月朔米曲三斛,并计其贾而参分之,以其一为酒一斛之平。”到了月末,按三斛酒的销售价格等于所耗用的原材料价格,计算出每一斛成酒的销售价格。为什么要以三斛酒的销售价格作为依据计算所耗用的原材料的价格?《汉书.食货志》没有明确的记述,笔者揣测:可能这是参考历史数据,或者通过经验数据得来的。按此计算方法,耗用原材料的价格在上面已经有了,只需除以3,便可得到每一斛成酒的平均销售价格。这是销售定价。

    有了销售价格,有了原材料成本,便好计算利润了。“除米曲本贾”,就是销售毛利(售价-原材料成本),也就是销售价格减去“米曲本贾”(原材料成本)。但毛利还不能算经营利润,后面还有关于利润的确定与计算方法。

    “计其利而什分之,以其七入官,其三及醩酨灰炭给工器薪樵之费。”是将毛利分成十等分,以其中的三分和副产品酒糟等作为补偿各种人工、燃料、用具的消耗,以及工资等项费用的支出,其余七分便成为盈利。

    在毛利的基础上算净利,要将毛利划分为十等分。其中的三分包括副产品,用来补偿人工工资及器具、燃料、用具的消耗,也许汉代人认为原材料成本是直接成本,而后面的人工工资、器具、燃料、用具等的消耗都是间接成本,不如原材料成本那么直接,所以放在后面抵消。将此三分除去后,剩下的七分才是最终的净利。

    根据此种算法,每消耗二斛米、一斛曲便可得到相当于一斛六斗八升米和八斗四升麴的盈利,其盈利率高达百分之八十四。

    综上所述,从《汉书.食货志》所列举的酿酒计利这一实例中我们可以看出,汉代的成本利润计算时,就已经将原材料成本与人工成本、费用进行了严格的区分,原材料成本是在计算毛利时就已经扣除了的,而人工成本及费用则是在计算净利润时才扣除的。也就是说成本费用的扣除,有一个先后次序。

    按现代会计成本核算方法,除了直接原材料成本外,还应该有直接人工成本、以及辅助材料、燃料等物料消耗、费用的摊销等等。这些都要一起进入产成品中。毛利便是销售价格减去产成品价格。

    通过和现代会计成本核算方法的对比,可以看出汉代手工业作坊的会计成本核算,已经有了很大的进步。

    杨良成

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    作者
    • 杨良成 湖北作家协会会员,注册会计师,长江大学客座教授,专攻会计文化。 微信公众号:杨良成会计文化
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