财税[2017]58号深度点评!

关于建筑服务等营改增试点政策的通知

财税〔2017〕58号

各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅（局）、国家税务局、地方税务局，新疆生产建设兵团财务局：

现将营改增试点期间建筑服务等政策补充通知如下：

一、建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的，适用简易计税方法计税。

地基与基础、主体结构的范围，按照《建筑工程施工质量验收统一标准》（GB50300-2013）附录B《建筑工程的分部工程、分项工程划分》中的“地基与基础”“主体结构”分部工程的范围执行。

大世点评：本条其实就是甲供简易的一种，但是这里要注意两点：

一是与一般甲供的区分：首先，总包方的范围缩小，这里的总包方是为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，而甲供中是包括了所有的建筑服务；其次，采购材料不同，这里甲供中的甲采购的材料限定为全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件，而一般甲供中的材料是指部分设备、材料、动力。很明显这里的甲供与一般甲供相比，范围限缩了。

二是适用不同，一般甲供中建筑服务提供方是可以选择简易计税，这里是直接适用简易计税，没有了选择权。

总结下：特定情况下（符合上述条件）的甲供，不能选择是否适用简易计税，而必须适用简易计税。

二、《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第四十五条第（二）项修改为“纳税人提供租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天”。

 大世点评：这里其实就是把建筑服务以前按收到预收款产生纳税义务去掉，也就是说对于建筑服务来说，纳税义务发生时间在一般情况下，将会延后，算是对建筑企业的一项利好。

三、纳税人提供建筑服务取得预收款，应在收到预收款时，以取得的预收款扣除支付的分包款后的余额，按照本条第三款规定的预征率预缴增值税。

按照现行规定应在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在建筑服务发生地预缴增值税。按照现行规定无需在建筑服务发生地预缴增值税的项目，纳税人收到预收款时在机构所在地预缴增值税。

适用一般计税方法计税的项目预征率为2%，适用简易计税方法计税的项目预征率为3%。

大世点评：本条与2016年17号公告《建筑服务增值税征收管理暂行办法》中跨县（市）提供建筑服务预缴增值税计算基本一样，只不过是把“全部价款和价外费用”换成了“预收款”。

但是这里要特别注意：以前非跨县（市）提供建筑服务是不存在预缴税款的，现在是要预缴税款。

当然，从税负上来说，其实并不一定增加，因为以前非跨县（市）提供建筑服务收到预收款是直接产生纳税义务，现在是预缴。

四、纳税人采取转包、出租、互换、转让、入股等方式将承包地流转给农业生产者用于农业生产，免征增值税。

大世点评：这条算是增值税的终端减免了，因为农业生产者进行农业生产，再销售免税，不需要抵扣，这时候，对转包方来说，免了税就是免了税，不会造成下由少抵扣，算是真正的优惠。具体可以参看：《增值税原理与立法建议二：抵扣链中的免税对抵扣链的影响》

五、自2018年1月1日起，金融机构开展贴现、转贴现业务，以其实际持有票据期间取得的利息收入作为贷款服务销售额计算缴纳增值税。此前贴现机构已就贴现利息收入全额缴纳增值税的票据，转贴现机构转贴现利息收入继续免征增值税。

大世点评：所谓的票据贴现，打个比方，就是张三有张承兑票，六个月后才能拿到500万，张三正好急着用钱，于是把这六个月后拿500万的权力转给甲银行，这样自己就等于能提前拿钱，然后甲银行因为现在就付你500万，但自己六个月后才能取到500万，于是这之间的时间利息，银行直接从付给你的500万里扣下来，比如利息是10万，银行就直接付你490万。

然后甲银行可能拿到承兑票后，又再把这个承兑票转给乙银行，比如第四个月转给乙银行，乙银行同样的，直接扣除第四个月到第六个月这期间的利息，比如是5万元，乙就支付给甲495万元。

以前的增值税口径是，张三一到银行贴现，银行付给张三490万时候，差额的10万利息当时就要计算缴纳增值税，然后甲银行再转贴现给乙银行时，乙银行的5万利息免增值税。

现在是规定，从2018年1月1日起，张三直接贴现了，然后甲银行持有票据的时间（比如上面例子里从第一个月到第三个月，利息5万），甲按5万缴增值税，同时转贴现给乙，乙同样的按持有票据时间，第四个月到第六个月5万利息缴增值税。

同时呢，文件还规定了个过渡期，比如在2017年11月，甲按10万全贴现了，到2018年，再转贴现给乙时，乙的这个5万同样不需要缴增值税了。为什么？因为甲全给你缴啦。

这一条，比起以前的政策来，税负方面更公平，说白了，以前是第一手贴现的全缴增值税，现在是第一手和后面的，大伙都拿了利息，按利息分担着缴增值税。

但是这里有两个问题有待明确：

第一个问题是贴现时的纳税义务发生时间，以前口径上是贴现时产生纳税义务，现在如果按持有期间来确定销售额的情况下，从实务上看，明显要等到票据持有期结束（即银行转贴现或者到期承兑）；

从36号文关于纳税义务发生时间的规定来年，因为没有合同约定的付款日期，所以这里纳税义务发生时间上要么是收款时间，要么是有权收款的时间，即要么是转贴现收款时，要么是承兑到期有权承兑收款时。

所以，建议这里的纳税义务发生时间按转贴现或承兑到期时来确定。

第二个问题是发票怎么开。以前因为是贴现时就全额缴增值税，所以当时就可以开全额发票，现在销售额并不确定的情况下，且贴现时可能纳税义务也未发生，这时候肯定不能开发票或者不能全额开发票。

对这个问题，笔者有两个建议方法：第一个方法是参照金融商品转让，按当期贴现的减掉当期转贴现的差额申报，年底时有负差退税或来年接着抵减。

第二个方法是贴现时直接开零税率发票，不缴增值税，同时待持有期结束时，银行直接申报增值税。

六、本通知除第五条外，自2017年7月1日起执行。《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第七条自2017年7月1日起废止。《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号印发）第一条第（二十三）项第4点自2018年1月1日起废止。

大世点评：《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号印发）第七条指：“两个或者两个以上的纳税人，经财政部和国家税务总局批准可以视为一个纳税人合并纳税。具体办法由财政部和国家税务总局另行制定。”

《营业税改征增值税试点过渡政策的规定》（财税〔2016〕36号印发）第一条第（二十三）项第4点指的就是：“金融机构之间开展的转贴现业务利息收入免增值税”。

财政部   税务总局

2017年7月11日