移花接木——对"实物抵货款"偷税案的量化分析
问:冷老师,最近“营改增”是热门话题,我们的以前很多成功的筹划方案会因税改而过时失效,这时纳税人又该如何应对?
答:的确“营改增”来势汹汹,就连我这个原本声明不讲“税政解读”的纳税筹划老师,也被裹挟着讲了好几次“营改增”。
不可否认,“营改增”不仅对原营业税纳税人,甚至对老增值税纳税人的“传统”纳税思维也是一次严峻的挑战。好在“纳税筹划”是一个研究“方法”的理论架构,它并不受具体税收制度的重大改变或持续调整而变化,相反“纳税筹划”所提供的思维工具就是用以应对现在以及未来可能遇到的税收制度的变革。因为,无论税制如何变化它都不可能改变,税制设计中的“两个根本差异”,一是不同纳税人之间的税收差异,二是同一纳税人不同纳税期之间或同一纳税期之间不动经济活动的税收差异。而“纳税筹划”设计思路恰恰就基于这两项“差异”而产生的。
先就第一个“差异”举两个“反例”,供大家研讨,看是否能触动某些人的“筹划”神经。
例1:一般纳税人甲饮品公司,委托一小规模纳税人乙灌装公司,灌装加工一批饮料。甲提供50万元果汁原浆,10万元包装辅料,支付乙加工费20万元。加工完成成品饮料共计1000件,市价100万元。
甲公司毛利=100/1.17-(50/1.17+10/1.17+20/1.03)=85.47-70.70=14.77万元;
甲公司应纳增值税=100/1.17*17%-(50/1.17*17%+10/1.17*17%+20/1.03*3%)=14.53-9.30=5.23万元。
但若甲与乙口头商定:甲以加工的饮料成品100件作价10万元,冲抵应付乙公司加工费10万元。
在此情况下,
甲公司毛利=90/1.17-(50/1.17+10/1.17+10/1.03)=76.92-60.99=15.93万元;
甲公司应纳增值税=90/1.17*17%-(50/1.17*17%+10/1.17*17%+10/1.03*3%)=13.08-9.01=4.07万元。
两相对比,甲公司毛利上升1.16万元(15.93-14.77);应纳增值税下降1.16万元(5.23-4.07)。
之所以出现以上结果是因甲公司10件冲抵加工费的成品饮料未作视同销售而形成的。
当然,这是典型的“实物抵货款”偷税案件,它在(服装、化妆品、酒类等)委托加工环节大量的存在,应引起税务稽查部门必要关注。
另一方面,接受了10件饮料的乙公司也因“账面”加工费减少了一半,而应纳增值税也减少一半。
例2:一般纳税人A物流公司承接某批货物运输业务的总费用为100万元,A公司拟将其中30万元业务交付外部运输公司承运。
A若委托一般纳税人B公司运输可获进项=30/1.11*11%=2.97万元;
A若委托小规模纳税人C公司运输,A与C口头商定:运费30万元中的油耗10万元由A承担,而人工费20万元,A用货币支付10万,另外10万则由A用运输油料充抵。另签书面协议约定:本次运费为10万元,A承担运输油耗10万元。
A若委托小规模纳税人C公司运输可获进项=10/1.03*3%=0.29万元;
A则可获两个10万元的油料进项=2*10*/1.17*17%=2.91万元;
A若委托C公司运输并用实物充抵运费可获进项合计=0.29+2.91=3.20万元。
在此情况下,A委托小规模纳税人C公司较一般纳税人B公司运输,少缴增值税=3.20-2.97=0.23万元,同时毛利也上升0.23万元(感兴趣的童鞋可自行测算)。
另一方面,C公司因合同运价下降三分之二,故其应纳增值税,也会下降三分之二。
本案例也是典型的物流公司通过购进油料冲抵应付外包车队的运费价款,未提销项税的偷税案例。当然,也是当前税局重点打击的偷税违法犯罪活动。(参见《中国税务报》2016年4月26日刊登的《这家企业税负偏高竟是因为偷税,哪里有问题?》)
——摘自《税醒堂笔记》