主营业务收入认定错误致税务局败诉案

编者按：《关于深入实施西部大开发战略有关税收政策问题的通知》（财税[2011]58号）（以下简称“《财税[2011]58号》”）给予从事鼓励类产业企业的企业所得税税收优惠。本案中，即是因是否满足前述税收优惠条件引发的税务争议。华税律师为您作出具体解读。

一、案情简介

广西容县新容公路有限公司（以下简称“公路公司”）是经工商管理部门依法登记的外国法人独资有限责任公司，经营范围是全长16.76公里玉容一级公路容县路段（K30＋800至K44＋989.9接农机学校支线2.57公里）的公路及其附属设施、沿线设施及配套与服务设施的经营管理。

玉林秀水收费站收取的车辆通行费，是公路公司取得公路经营收入的主要来源。批准的收费期限是1997年起至2026年12月31日止。该经营项目属于国家发改委第9号令《产业结构调整指导目录（2011年末）》、《外商投资产业指导目录》（2011年修订）第一大类《鼓励外商投资产业目录》第五类第4：“公路、独立桥梁和隧道的建设、经营”所列范围，根据财税[2011]58号文第二条：“自2011年1月1日至2020年12月31日对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15%的税率征收企业所得税”的规定，原告依法可以享受且在2011、2012年度中也实际得到了享受该项税收优惠政策。

2013年，玉林市政府根据城市发展的需要，要求提前撤销秀水收费站，玉林市政府与包含公路公司在内的相关六家公司反复协商，于2013年6月14日签订了《提前撤销324国道玉林秀水收费站补偿协议》，确定秀水收费站于2013年6月30日前撤销，由玉林市政府分六年支付补偿款3.06亿元给六家公司。

公路公司取得第一期补偿款后，容县地税部门已经认定补偿款实质是政府提前为车主支付公路通行费，应视同取得了公路通行费收入，应按规定征收营业税，并于2013年7月17日，以原告取得的20762100元补偿款收入为基数，按5%的税率实际向原告征收了营业税税款1183439.7元。

公路公司取得第一期补偿款后向税务部门申请完税时，容县国家税务局（以下简称“国税局”）认定公路公司取得的撤站补偿收入属于补偿收入，归入企业所得税法上规定的其他收入，不是西部大开发地区鼓励类产业目录中规定的主营业务取得的收入，因此国税局核定公路公司2013年度企业所得的“主营业收入”占企业收入总额未达到享受西部大开发税收优惠政策规定的70%以上的比例，不能享受减按15%征收企业所得税的西部大开发税收优惠政策，国税局按25%的税率于2014年8月11日向公路公司征收了2013年度企业所得税4475521.11元及税款滞纳金39146.80元。

公路公司向玉林市国家税务局申请行政复议，玉林市国家税务局于2014年12年2日作出玉市国税复决字（2014）第4号复议决定书，决定维持容县国税局对公路公司2013年度企业所得税按25%税率征收的征税行为及在征收申请人2013年度企业所得税中加收滞纳金的行为。

公路公司不服玉林市国家税务局的行政复议决定，向北流市法院提起行政诉讼。法院经审理后认为，国税局向公路公司按照按25%的税率征收2013年度企业所得税并加收税款滞纳金的税务行政征收决定，事实不清，证据不足，予以撤销。

二、华税点评

（一）主营业务收入和其他收入

公路公司认为其收到的补偿款属于主营业务收入，其符合西部大开发税收优惠政策的要求，应享受15%的企业所得税税收优惠；而国税局认为，公路公司收到的补偿款属于其他收入，导致公路公司2013年不符合西部大开发税收优惠政策的要求，不能享受税收优惠。那么主营业务收入和其他收入存在什么区别，如何区分？

1.主营业务收入——会计核算维度

财税[2011]58号文第二条：“自2011年1月1日至2020年12月31日对设在西部地区的鼓励类产业企业减按15%的税率征收企业所得税。上述鼓励类产业企业是指以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额70%以上的企业。《西部地区鼓励类产业目录》另行发布。”

上述规定要求享受西部大开发税收优惠的企业是以《西部地区鼓励类产业目录》中规定的产业项目为主营业务，且其主营业务收入占企业收入总额70%以上的企业。

主营业务收入是会计核算上的概念，主营业务收入与营业外收入和其他业务收入共同构成了企业的收入，主营业务收入是指企业经常性的、主要业务所产生的基本收入；营业外收入指企业发生的与生产经营无直接关系的各项收入（主要包括固定资产盘盈、处置固定资产净收益等）；其他业务收入是指企业除商品销售以外的其他销售及其他业务所取得的收入（包括材料销售、技术转让等产生的收入）。

2.其他收入——税法维度

《企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：

（一）销售货物收入；

（二）提供劳务收入；

（三）转让财产收入；

（四）股息、红利等权益性投资收益；

（五）利息收入；

（六）租金收入；

（七）特许权使用费收入；

（八）接受捐赠收入；

（九）其他收入。

其他收入是税法上的概念，是依据应税行为的类别对企业收入进行的分类。是除了上述前八种之外的其他应税收入。

税务机关认定公路公司取得的补偿款属于其他收入，因此不能适用财税[2011]58号中规定的税收优惠。但是由于这两个概念一个是税法维度上的，一个是会计核算维度上的，，不能得出非此即彼的结论。因此，税务机关的认定，属于事实不清。

（二）根据实质课税原则，应认定该补偿款为主营业务收入

实质课税原则，是指对于某种情况不能仅根据其外表和形式确定是否应予课税，而应该根据实际情况，尤其应当根据其经济目的和经济生活的实质，判断是否符合课税的要素，以求公平、合理、有效地课税。

本案中，公路公司经营范围是全长16.76公里玉容一级公路容县路段（K30＋800至K44＋989.9接农机学校支线2.57公里）的公路及其附属设施、沿线设施及配套与服务设施的经营管理。玉林秀水收费站收取的车辆通行费，是原告取得公路经营收入的主要来源，应计入主营业务收入科目中进行核算。

2013年，玉林市政府根据城市发展的需要，要求提前撤销秀水收费站，其支付给公路公司的补偿款实质上是提前支付了公路公司的公路通行费收入。根据实质课税原则，税务机关不能仅因公路公司取得的补偿款是由政府支付的，而从形式上认定属于与公路公司主营业务无关的收入，而应该根据该经济行为的实质，认定同取得了公路通行费收入，计入公路公司主营业务收入。

（三）国税局认定补偿款属于其他收入，会造成执法不一

公路公司取得第一期补偿款后，容县地税部门已经认定补偿款实质是政府提前为车主支付公路通行费，应视同取得了公路通行费收入，并按规定征收营业税。而容县国税局却对该收入的性质作出了不同的认定，认为不属于公路通行费收入。这造成了税务机关间的执法不一，有损税务机关行政行为的公信力。

（四）从财税[2011]58号立法目的出发，也应将补偿款认定为主营业务收入

财税[2011]58号文规定，享受西部大开发税收优惠的企业需要以鼓励类产业项目为主营业务，并且主营业务收入占收入总额需要达到一定的比例。从其立法目的来说，给予上述特定企业税收优惠是为了鼓励企业从事鼓励类产业相关项目，以此带动西部地区的发展。

本案中，公路公司从事公路、独立桥梁和隧道的建设、经营属于鼓励类产业，2013年，其因政府部门处于城市规划的考虑撤销该收费站，公路公司取得补偿款是因该客观原因无法继续经营该收费站。若因此不再给予公路公司税收优惠，会打击相关企业的投资积极性，不符合财税[2011]58号的立法目的。

小结：

本案中，国税局没有遵循实质课税原则，对公路公司取得的补偿款的性质进行了错误的认定，导致了与容县地税局执法不一。国税局不再给予公路公司税收优惠，也不符合《财税[2011]58号文的立法目的，法院予以撤销裁判正确。